內(nèi)部控制框架到底由哪些要素構(gòu)成，結(jié)構(gòu)如何，人們的認(rèn)識(shí)是不同，也是不斷發(fā)展變化的。在國外，COSO(美國)、Tumbull(英國)、CoCo(加拿大)等內(nèi)部控制原則與框架是比較系統(tǒng)的內(nèi)部控制框架。COSO制定的內(nèi)部控制框架，是個(gè)整合框架，將內(nèi)部控制看作一個(gè)整合的過程，由控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息溝通、監(jiān)控五個(gè)要素構(gòu)成。CoCo控制框架是目標(biāo)、承諾、能力、監(jiān)督與學(xué)習(xí)構(gòu)成的有機(jī)整體。1996年發(fā)布，經(jīng)過1998年、2000年兩次修改的COBIT報(bào)告是一個(gè)專門針對(duì)與信息技術(shù)(IT)有關(guān)的內(nèi)部控制問題的綜合內(nèi)部控制框架。該框架提出了7項(xiàng)商務(wù)信息要求或標(biāo)準(zhǔn)：效能、效率、保密性、完整性、可用性、合規(guī)性和可靠性，并把IT資源分為應(yīng)用程序、信息、基礎(chǔ)設(shè)施、人員4類。COBIT框架把IT一般流程模型中的 IT活動(dòng)定義到4個(gè)域中，這4個(gè)域分別是計(jì)劃與組織、獲取與實(shí)施、支付與支持、監(jiān)控與評(píng)價(jià)，這些域是根據(jù)計(jì)劃、建立、運(yùn)行和監(jiān)督等IT傳統(tǒng)職責(zé)范圍設(shè)計(jì)的。IIA2001年的報(bào)告《電子系統(tǒng)確認(rèn)與控制模型》(ESAC)提供了一個(gè)信息系統(tǒng)的控制模型，這個(gè)模型的核心部分是緊密聯(lián)系在一起的4個(gè)內(nèi)部控制目標(biāo)（運(yùn)營目標(biāo)、報(bào)告目標(biāo)、合規(guī)性目標(biāo)、資產(chǎn)安全保障目標(biāo)）和5個(gè)電子商務(wù)的保證目標(biāo)（可用性、能力、功能性、可防護(hù)性、可負(fù)責(zé)性）以及5個(gè)基礎(chǔ)的創(chuàng)建要素（人、技術(shù)、過程、投資、溝通）。組織的使命、價(jià)值、戰(zhàn)略和目標(biāo)推動(dòng)這一核心部分產(chǎn)生3個(gè)結(jié)果：成效、聲譽(yù)和學(xué)習(xí)。這一核心部分的頂端是5個(gè)外部市場(chǎng)力量（顧客、競(jìng)爭者、管制者、公眾、所有者），底端是3個(gè)外部依存因素（供應(yīng)商、聯(lián)盟機(jī)構(gòu)、代理機(jī)構(gòu)）。根據(jù)ESAC報(bào)告，內(nèi)部控制系統(tǒng)有三個(gè)組成部分：控制環(huán)境、人工和自動(dòng)系統(tǒng)、控制程序。美國學(xué)者魯特的《超越COSO—強(qiáng)化公司治理的內(nèi)部控制》將內(nèi)部控制監(jiān)督視為公司治理的一項(xiàng)主要職能，并超越COSO框架范圍，重新構(gòu)造了一個(gè)基于管理方法的內(nèi)部控制框架，這個(gè)框架由1個(gè)基礎(chǔ)性要素（“結(jié)構(gòu)”）和16個(gè)方法要素組成，即戰(zhàn)略思維、完整的內(nèi)部計(jì)劃、目標(biāo)確定、競(jìng)爭杠桿、持續(xù)核心競(jìng)爭力、創(chuàng)新方案、承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、程序和方法、激勵(lì)機(jī)制、持續(xù)改進(jìn)、人力發(fā)展、股東價(jià)值、信息與分析、結(jié)果導(dǎo)向、反應(yīng)、計(jì)劃的連續(xù)性。
我國的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》是適應(yīng)我國所有企業(yè)的內(nèi)部控制框架，由內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督構(gòu)成的有機(jī)系統(tǒng)。中國保險(xiǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)印發(fā)的《保險(xiǎn)公司內(nèi)部控制基本準(zhǔn)則》（保監(jiān)發(fā)〔2010〕69號(hào)）認(rèn)為，保險(xiǎn)公司內(nèi)部控制體系包括以下三個(gè)組成部分：內(nèi)部控制基礎(chǔ)，包括公司治理、組織架構(gòu)、人力資源、信息系統(tǒng)和企業(yè)文化等；內(nèi)部控制程序，包括識(shí)別評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)、設(shè)計(jì)實(shí)施控制措施等；內(nèi)部控制保證，包括信息溝通、內(nèi)控管理、內(nèi)部審計(jì)應(yīng)急機(jī)制和風(fēng)險(xiǎn)問責(zé)等。
我國國有企業(yè)內(nèi)部控制課題組研究結(jié)果表明：內(nèi)部控制的基本構(gòu)成包括治理結(jié)構(gòu)、企業(yè)文化、工具體系、授權(quán)體系、政策程序、基本流程、監(jiān)督體系、評(píng)價(jià)體系。（國有企業(yè)內(nèi)部控制課題組著.2009.國有企業(yè)內(nèi)部控制框架.北京：機(jī)械工業(yè)出版社，94～95）內(nèi)部控制框架的基本構(gòu)成包含：一個(gè)首要目標(biāo)、兩大責(zé)任主體、三條建設(shè)主線、四大基本原則、五項(xiàng)保障措施。一個(gè)首要目標(biāo)是提高運(yùn)營效率和效果，兩個(gè)責(zé)任主體是董事會(huì)(股東)和管理層，三條建設(shè)主線是治理結(jié)構(gòu)、財(cái)務(wù)控制和業(yè)務(wù)控制，四大基本原則是短流程、強(qiáng)支撐、高授權(quán)、大監(jiān)督，五大保障措施，即改善支撐環(huán)境、加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理、完善制度流程、促進(jìn)信息溝通和提高監(jiān)督能力。國有企業(yè)內(nèi)部控制基本框架是從實(shí)踐中總結(jié)出來的，是實(shí)踐與理論相結(jié)合、國內(nèi)具體情況與國際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)相結(jié)合的產(chǎn)物。在框架形成的過程中，總結(jié)了國有企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)與實(shí)施的得失，對(duì)國家大環(huán)境、國有企業(yè)的現(xiàn)狀、其所處的特殊發(fā)展階段進(jìn)行了廣泛深入的思考，借鑒了COSO和其他國外先進(jìn)原則框架的系統(tǒng)性、全面性等優(yōu)點(diǎn)，而又不同于國外體系的原則框架，因而形成了有自己鮮明特點(diǎn)的內(nèi)部控制原則框架。該框架的特點(diǎn)主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：框架適應(yīng)我國國情、面向使用者的框架、突出效率效果目標(biāo)、強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部控制建設(shè)的動(dòng)態(tài)性、明確了激勵(lì)和責(zé)任追究機(jī)制、強(qiáng)調(diào)強(qiáng)支撐和大監(jiān)督體系。（國有企業(yè)內(nèi)部控制課題組著.2009.國有企業(yè)內(nèi)部控制框架.北京：機(jī)械工業(yè)出版社，122～125）國有企業(yè)內(nèi)部控制框架推薦模型有4目標(biāo)、5要素；4目標(biāo)為經(jīng)營效率、報(bào)告可靠、資產(chǎn)安全、經(jīng)營合規(guī)；5要素為法人治理、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制流程、內(nèi)部審計(jì)、信息系統(tǒng)。
中天恒3C框架課題組（2006）推出了中國式全面控制框架（3C框架）：所謂中國式的全面控制，就是既符合中國國情，又符合中國企事業(yè)單位實(shí)際情況，從公司治理、戰(zhàn)略管理的高度，以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向，對(duì)企事業(yè)單位實(shí)行全過程、全方位、全員的控制。說是中國式的，就是這種控制要符合中國的國情，符合中國企事業(yè)單位的實(shí)際情況，不能全面照抄西方的模式。說是全面控制，就是這種控制必須是全過程、全方位和全員的控制，應(yīng)包括方方面面，是人、財(cái)、物三維之間的“無縫”整合。全面控制，從范圍看應(yīng)當(dāng)包括外部控制和內(nèi)部控制。（李三喜、徐榮才著.2003.3C框架—中國式全面控制.北京：中國市場(chǎng)出版社，序.15～16）中天恒推出的3C框架，是由中國式概念、目標(biāo)、內(nèi)容、方法、標(biāo)準(zhǔn)、指標(biāo)等構(gòu)成的一個(gè)有機(jī)整體，其內(nèi)在的邏輯關(guān)系：戰(zhàn)略----目標(biāo)----風(fēng)險(xiǎn)——控制，不拘泥于某一種固定模式，永遠(yuǎn)是多模式并存的，最好的全面控制模式是適應(yīng)單位控制需要的模式。中天恒推出的3C框架中的全面控制實(shí)質(zhì)是對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的控制，是以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向的控制。這個(gè)控制不是結(jié)果，是過程，是持續(xù)的動(dòng)態(tài)監(jiān)控，要建立風(fēng)險(xiǎn)控制模型，要建立記錄動(dòng)態(tài)過程的臺(tái)賬，并隨時(shí)出具監(jiān)控報(bào)告。中天恒推出的3C框架是一個(gè)整體框架，應(yīng)分主體、分階段、分需要逐步實(shí)施。所謂分主體，就是針對(duì)不同的主體設(shè)計(jì)不同的控制制度?？傮w上控制主體可分非營利組織和企業(yè)。非營利組織可細(xì)分行政單位和事業(yè)單位，對(duì)事業(yè)單位還可細(xì)分教、科、文、衛(wèi)等。對(duì)企業(yè)至少要按行業(yè)和規(guī)模來進(jìn)行分類。所謂分階段，就是充分考慮我國整體控制現(xiàn)狀和具體到每個(gè)單位控制的實(shí)際情況，準(zhǔn)確定位到底處在哪個(gè)階段。所謂分需要，就是應(yīng)根據(jù)各單位的實(shí)際需要，建立相應(yīng)的控制制度，在現(xiàn)階段至少應(yīng)分管理控制和會(huì)計(jì)控制。單位管理人員尤其高層管理人員特別需要的管理控制，審計(jì)人員尤其是外部審計(jì)人員需要的會(huì)計(jì)控制。
王海林（2006）價(jià)值鏈內(nèi)部控制研究結(jié)果表明，價(jià)值鏈內(nèi)部控制系統(tǒng)是指為了實(shí)現(xiàn)一定的價(jià)值鏈內(nèi)部控制目標(biāo)，由所有相互作用、相互依賴的價(jià)值鏈要素，按照一定的規(guī)則和結(jié)構(gòu)結(jié)合在一起形成的具有特定功能的有機(jī)整體。基于現(xiàn)代控制理論思想構(gòu)建的價(jià)值鏈內(nèi)部控制模型主要包括控制目標(biāo)、控制環(huán)境、控制機(jī)制、控制系統(tǒng)的基本要素、控制內(nèi)容和控制方法幾部分。
（王海林.價(jià)值鏈內(nèi)部控制模型研究[J].會(huì)計(jì)研究，2006（2）：62）
李心合（2007）認(rèn)為將內(nèi)部控制作為一種管理方法來看待時(shí)，其首要目標(biāo)是服務(wù)于公司價(jià)值創(chuàng)造的，其框架和要素的設(shè)置要能夠涵蓋公司管理的全過程。在管理學(xué)上，控制過程一般包括確定控制標(biāo)準(zhǔn)、執(zhí)行與衡量成效、糾正執(zhí)行偏差三個(gè)基本階段?？紤]到戰(zhàn)略導(dǎo)向和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的管理要求，公司的控制標(biāo)準(zhǔn)主要的是通過戰(zhàn)略和預(yù)算、風(fēng)險(xiǎn)容忍度等體現(xiàn)出來，執(zhí)行與成效衡量可具體化為，控制活動(dòng)、信息傳遞與報(bào)告、績效評(píng)價(jià)與激勵(lì)三項(xiàng)要素，監(jiān)控可視為“糾正偏差”所采取的行動(dòng)之一，所有這些要素都是以控制環(huán)境為基礎(chǔ)的。這樣，價(jià)值創(chuàng)造導(dǎo)向的內(nèi)部控制系統(tǒng)就可以分解為控制環(huán)境、目標(biāo)制定與預(yù)算編制、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與應(yīng)對(duì)、控制程序和方法、信息及溝通、績效評(píng)價(jià)與激勵(lì)、監(jiān)控七項(xiàng)要素。
池國華（2009）以企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范及其配套指引為依據(jù)，對(duì)我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施問題進(jìn)行了深入分析，并運(yùn)用戰(zhàn)略管理、系統(tǒng)論、管理控制等理論探索了解決問題的思路，最終構(gòu)建了以環(huán)境為起點(diǎn)、以戰(zhàn)略為導(dǎo)向、以系統(tǒng)整合為主線、以管理控制為核心、以信息技術(shù)為支撐的實(shí)施思路。
