《小型企業(yè)財務(wù)報表審計工作底稿編制指南》（下稱“《指南》”）已執(zhí)行了近兩年，但有一個問題也似乎被忽視了兩年。
《指南》指出，由于執(zhí)行小企業(yè)會計制度且財務(wù)報表需要審計的企業(yè)數(shù)量較少，因此沒有編制相應(yīng)指南，在審計過程中，注冊會計師可以參照上述指南。
于是，如何參照成了注冊會計師們在審計小型企業(yè)時的一個困惑。
從《中國會計報》記者了解到的情況來看，執(zhí)行小企業(yè)會計制度的小企業(yè)大多銷售額不足千萬元，人員不足百人且賬目簡單，如果對其審計時將“參照”變成了“照搬”，一味追求表種齊全、程序到位，“參照”也就失去了實際意義。
當(dāng)小企業(yè)碰上小型事務(wù)所
“我們一般不做小企業(yè)審計。”在接受采訪時，規(guī)模大一些的會計師事務(wù)所大多如是回復(fù)。當(dāng)記者進一步追問其原因時，得到的回答不外乎是因為做小企業(yè)審計程序復(fù)雜、收費太少等。但是，在事務(wù)所行業(yè)競爭激烈的“紅海”當(dāng)中，小企業(yè)往往會與小型事務(wù)所“不期而遇”。
“小型企業(yè)，恰巧又是小型事務(wù)所的服務(wù)對象之一。從我所執(zhí)行情況來看，每年出具的小企業(yè)審計報告約占總量的20%至30%。”湖北源信會計師事務(wù)所所長殷明發(fā)這樣告訴記者。殷明發(fā)所在的事務(wù)所就是一家小型規(guī)模的事務(wù)所。
說到小企業(yè)審計，就不得不提到企業(yè)類型的劃分。到底什么樣的企業(yè)屬于小企業(yè)范疇？根據(jù)國統(tǒng)字〔2003〕17號文件的劃分標(biāo)準，對外不籌集資金、不發(fā)行債券、經(jīng)營規(guī)模小，如零售企業(yè)，企業(yè)人員在100人、經(jīng)營額在1000萬元以下的（不包括個人獨資及合伙形式設(shè)立的小企業(yè)）為小型企業(yè)。
《指南》明確指出，目前非金融企業(yè)執(zhí)行的會計準則有3類：一是執(zhí)行2006年頒發(fā)的企業(yè)會計準則；二是執(zhí)行企業(yè)會計制度和16項具體會計準則；三是執(zhí)行小企業(yè)會計制度。
上述小型企業(yè)，正是《指南》中歸納的執(zhí)行小企業(yè)會計制度的第三種。“它們規(guī)模小，業(yè)務(wù)單一，銷售額不大，資產(chǎn)少，核算簡單，人員在幾人、十幾人、幾十人之間。銷售額在500萬元以下。有個人獨資企業(yè)，也有合伙形式的小型企業(yè)，且資本金在30萬元至100萬元之間，時增時減，變化頻繁，所以必須通過會計師事務(wù)所審計。對它們的審計，無論什么規(guī)模的會計師事務(wù)所都可以完成。但大型、中型事務(wù)所一般不愿意去做。”殷明發(fā)的一席話似乎讓記者明白了，《指南》中為何要對這種業(yè)務(wù)實施“參照”。同時，記者也更想知道各地是如何進行“參照”的，“參照”的過程中又會有哪些意想不到的情況出現(xiàn)呢？
“參照”出的新意
對小企業(yè)的審計本來就不容易，在沒有一套完整的可參考指南的情況下，審計業(yè)務(wù)變得難上加難。
“小型企業(yè)會計憑證制作、賬簿記錄、報表編制，大多為手工操作；核算簡單、業(yè)務(wù)直接；貨幣資金多以現(xiàn)金和銀行存折反映，內(nèi)部控制有限；取證、查證均以手工操作記錄。從業(yè)務(wù)承接、風(fēng)險評估到實質(zhì)性程序工作底稿，都無法參照《指南》中規(guī)定的每個科目專項專用的審計程序表，如貨幣資金專用的實質(zhì)性程序表、實質(zhì)性程序獲取的保證程度表，且現(xiàn)金盤點要從審計日倒推到報表日的收支，均存在一定的難度。”湖北源信會計師事務(wù)所審計部經(jīng)理盛炎甫隨便就能列出很多在審計小企業(yè)的過程中遇到的困難。
有困難，也就有了解決困難的動力。
在審計中，一些注冊會計師根據(jù)實際情況，對從風(fēng)險評估到風(fēng)險評估總結(jié)匯總等幾種表格，改用為以反映企業(yè)償還能力的三種比率（流動比率、速動比率、資產(chǎn)負債率），反映流動資金周轉(zhuǎn)狀況的比率（應(yīng)收賬款損失率、資金回籠率），反映盈利能力的比率（營業(yè)利潤率、資本金利潤率）為主要內(nèi)容的“一表式”，即“一般考核評估企業(yè)財務(wù)狀況及風(fēng)險分析”表，從而揭示企業(yè)存在的風(fēng)險，并提出改進意見。
“從每個不同科目專項專用審計表格，改用通用式‘審定表’，同樣反映了科目的期初數(shù)、本期未審數(shù)、審計期間調(diào)整增減數(shù)、期末審定數(shù)。這些改進，既參照了《指南》規(guī)定的內(nèi)容和程序，又達到了實質(zhì)性審計結(jié)果，同時保證了審計質(zhì)量。”一位注冊會計師看到改進后的底稿后表示。
2009年，在湖北省注協(xié)審計質(zhì)量檢查中，湖北源信會計師事務(wù)所改進后的工作底稿，沒有被提出非議，順利通過。
