實(shí)施內(nèi)控審計：上市公司與事務(wù)所的雙贏
------要從財務(wù)控制審計向全面控制審計發(fā)展
2、事務(wù)所進(jìn)行內(nèi)部控制審計都需要關(guān)注哪些關(guān)鍵點(diǎn)？
事務(wù)所進(jìn)行內(nèi)部控制審計需要關(guān)注那些關(guān)鍵點(diǎn)，這因被審計單位的不同而不同,也應(yīng)審計機(jī)構(gòu)的不同而不同。一般認(rèn)為，內(nèi)部控制審計就是對被審計單位特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計與運(yùn)行的有效性的審查和評價，包括控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督五要素或內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事件識別、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通和監(jiān)控內(nèi)部監(jiān)督八要素的審查和評價。把內(nèi)部控制整體框架及其要素作為內(nèi)部控制審計關(guān)鍵點(diǎn)是重要的，但這是基本的整體層面上內(nèi)部控制審計的內(nèi)容，還應(yīng)把業(yè)務(wù)層面上的內(nèi)部控制作為內(nèi)部控制審計的重要內(nèi)容。如不把業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制作為審計重點(diǎn)，內(nèi)部控制審計工作難以深入，表面化，容易走形式。簡單說，內(nèi)部控制審計內(nèi)容包括整體層面控制審計和業(yè)務(wù)層面審計兩個重要方面。中天恒3C框架，把內(nèi)部控制分為財務(wù)控制、業(yè)務(wù)控制和管理控制，與之相適應(yīng)，內(nèi)部控制審計內(nèi)容應(yīng)包括財務(wù)控制審計、業(yè)務(wù)控制審計和管理控制審計三個方面。這種分法便于在內(nèi)部控制審計實(shí)踐中操作。
在內(nèi)部控制審計實(shí)務(wù)中，審計機(jī)關(guān)和內(nèi)審機(jī)構(gòu)基于監(jiān)管和管理需要的內(nèi)部控制審計應(yīng)根據(jù)資源情況、組織需求來決定，既可以是全面內(nèi)部控制審計，也可以是局部審計，即對某個部門或某個控制要素進(jìn)行審計。而會計師事務(wù)所從事的鑒證類內(nèi)部控制審計要遵循有關(guān)鑒證規(guī)范的統(tǒng)一要求，不能僅僅滿足委托要求。到底會計師事務(wù)所內(nèi)部控制審計鑒證范圍是什么，有內(nèi)部控制整體論和財務(wù)報告內(nèi)部控制論兩種觀點(diǎn)。內(nèi)部控制整體論者認(rèn)為內(nèi)部控制審計的范圍應(yīng)涵蓋內(nèi)部控制整體，財務(wù)報告內(nèi)部控制論者認(rèn)為內(nèi)部控制審計的范圍應(yīng)僅限于財務(wù)報告內(nèi)部控制。從理論上說，既然稱之為內(nèi)部控制審計，那么內(nèi)部控制審計的范圍應(yīng)涵蓋內(nèi)部控制整體。但從歷史上看，會計師事務(wù)所內(nèi)部控制審計鑒證的范圍從來只是針對財務(wù)報告內(nèi)部控制，美國、日本和加拿大等國家均要求會計師事務(wù)所就財務(wù)報告內(nèi)部控制發(fā)表意見，尚無一例要求對內(nèi)部控制整體發(fā)表意見。我國《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》第四條規(guī)定：注冊會計師應(yīng)當(dāng)對財務(wù)報告內(nèi)部控制發(fā)表審計意見，并對審計過程中注意到的非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷，在審計報告中增加“非財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。嚴(yán)格意義上說，僅對財務(wù)報告內(nèi)部控制發(fā)表意見的審計，不能叫內(nèi)部控制審計，而應(yīng)稱之為財務(wù)報告內(nèi)部控制審計。
可以肯定地說，審計機(jī)構(gòu)對內(nèi)部控制進(jìn)行全面控制審計是方向，但內(nèi)部控制進(jìn)行全面控制審計內(nèi)容不僅包括財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制，還包括業(yè)務(wù)控制和管理控制等方面的審計內(nèi)容，基于專業(yè)勝任能力、報告義務(wù)和成本負(fù)擔(dān)等方面的考量，審計機(jī)構(gòu)通常是對與財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行審計。這是因?yàn)橐载攧?wù)會計知識見長的審計人員終究不是企業(yè)經(jīng)營管理方面的專家，不具備對業(yè)務(wù)控制和管理控制進(jìn)行審計的專業(yè)能力。要滿足對全面內(nèi)部控制審計的要求，還需要精通經(jīng)營管理方面的專業(yè)人員，當(dāng)然不一定是審計師，可以是管理咨詢師、經(jīng)濟(jì)師等。實(shí)事求是地說，我國現(xiàn)階段審計機(jī)構(gòu)還不具備對內(nèi)部控制整體進(jìn)行審計的條件，需要積極創(chuàng)造條件，逐步向全面控制審計方向過度。
不管是對全面內(nèi)部控制審計，還是對局部內(nèi)部控制審計，內(nèi)部控制審計內(nèi)容均應(yīng)包括內(nèi)部控制設(shè)計與運(yùn)行兩個方面。內(nèi)部控制的設(shè)計很重要，內(nèi)部控制運(yùn)行更重要，都是內(nèi)部控制審計的重要內(nèi)容。就具體而言，建設(shè)項目、采購業(yè)務(wù)、銷售業(yè)務(wù)是公認(rèn)的高風(fēng)險領(lǐng)域，是必須關(guān)注的關(guān)鍵領(lǐng)域，其相應(yīng)的業(yè)務(wù)人員尤其是相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)是高風(fēng)險人群，是關(guān)鍵之中的關(guān)鍵。當(dāng)然，上市公司及其國有企業(yè)要業(yè)績，財務(wù)報告虛假風(fēng)險不可避免；上市公司及其國有企業(yè)不缺錢，盲目投資風(fēng)險長期存在；上市公司及其國有企業(yè)治理結(jié)構(gòu)不完善，內(nèi)部人控制不會短期消失；經(jīng)濟(jì)不景氣或貨幣緊縮情況下，現(xiàn)金斷流風(fēng)險日益嚴(yán)重。諸如此類，確實(shí)是需要關(guān)注的關(guān)鍵控制點(diǎn)。
