境外審計(jì)項(xiàng)目管理案例分析
北京中天恒會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限責(zé)任公司 武戰(zhàn)偉
一、境外審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施背景分析
(一)境外投資監(jiān)管法規(guī)政策要求
根據(jù)聯(lián)合國(guó)貿(mào)易和發(fā)展會(huì)議發(fā)布的報(bào)告指出，2016年中國(guó)企業(yè)對(duì)外投資達(dá)1830億美元，同比增長(zhǎng)44%，使中國(guó)從世界第五升至第二，僅次于美國(guó)。
為有效監(jiān)管境外投資，國(guó)資委按照以管資本為主加強(qiáng)監(jiān)管的原則，以把握投資方向、優(yōu)化資本布局、嚴(yán)格決策程序、規(guī)范資本運(yùn)作、提高資本回報(bào)、維護(hù)資本安全為重點(diǎn)，依法建立了信息對(duì)稱、權(quán)責(zé)對(duì)等、運(yùn)行規(guī)范、風(fēng)險(xiǎn)控制有力的中央企業(yè)境外投資監(jiān)督管理體系，以推動(dòng)中央企業(yè)強(qiáng)化境外投資行為的全程全面監(jiān)管。
(二)境外投資風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略需求
根據(jù)審計(jì)署20戶中央企業(yè)2015年度財(cái)務(wù)收支審計(jì)結(jié)果公告顯示，部分央企境外投資收購(gòu)項(xiàng)目存在風(fēng)險(xiǎn)管控不嚴(yán)的問(wèn)題，由于投資決策和管理制度不完善、調(diào)研論證不充分、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)不到位等問(wèn)題，20家央企155項(xiàng)境外業(yè)務(wù)61項(xiàng)40%境外業(yè)務(wù)，形成風(fēng)險(xiǎn)近385億元。
實(shí)際上境外投資面臨的風(fēng)險(xiǎn)更多、更復(fù)雜和更難以掌控。如在宏觀風(fēng)險(xiǎn)方面，包括政治風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)、法律風(fēng)險(xiǎn)等；在微觀風(fēng)險(xiǎn)方面，包括當(dāng)?shù)氐木用衽c勞工權(quán)益、環(huán)境保護(hù)、民族宗教、合同履約風(fēng)險(xiǎn)、匯率風(fēng)險(xiǎn)等。
(三)境外審計(jì)業(yè)務(wù)實(shí)踐現(xiàn)實(shí)需要
2017年1月7日，（國(guó)資委令第35號(hào)）指出，境外重大投資項(xiàng)目開(kāi)展常態(tài)化審計(jì)，審計(jì)的重點(diǎn)包括境外重大投資項(xiàng)目決策、投資方向、資金使用、投資收益、投資風(fēng)險(xiǎn)管理等方面。2017年3月31日，兩辦指出要圍繞境外投資等內(nèi)容，做到應(yīng)審盡審、有審必嚴(yán)。
2018年，國(guó)資委印發(fā)《中央企業(yè)違規(guī)經(jīng)營(yíng)投資責(zé)任追究實(shí)施辦法（試行）》（國(guó)務(wù)院國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)令第37號(hào)）第十六條明確了六種境外經(jīng)營(yíng)投資方面的責(zé)任追究情形，涵蓋了制度建設(shè)、境外投資負(fù)面清單、非主業(yè)境外投資、風(fēng)險(xiǎn)管控等。
但境外審計(jì)監(jiān)督檢查相對(duì)滯后，政策理解認(rèn)識(shí)不到位、審計(jì)意識(shí)、理念未能得到及時(shí)轉(zhuǎn)變，國(guó)別政策、審計(jì)組織、審計(jì)手段、審計(jì)技術(shù)、人員配備在很大程度上制約了境外審計(jì)的質(zhì)量、進(jìn)度、效益。
二、境外審計(jì)項(xiàng)目實(shí)務(wù)分析
(一)某中央企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任境外項(xiàng)目延伸審計(jì)分析
一是審計(jì)工作組織安排，根據(jù)某中央企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作計(jì)劃安排，對(duì)部分子企業(yè)境外施工總承包項(xiàng)目開(kāi)展延伸審計(jì)調(diào)查，通過(guò)境內(nèi)審計(jì)調(diào)查分析，表明該企業(yè)境外項(xiàng)目20余個(gè)，分布于印度、沙特、印度尼西亞、剛果金等多個(gè)國(guó)家，經(jīng)審前調(diào)查納入延伸審計(jì)項(xiàng)目10個(gè)，組建了以企業(yè)審計(jì)部人員為組長(zhǎng)、業(yè)務(wù)部門(mén)及中介機(jī)構(gòu)為成員的多個(gè)區(qū)域?qū)徲?jì)小組，明確了工作時(shí)間計(jì)劃與溝通配合機(jī)制。
二是境內(nèi)審前調(diào)查工作開(kāi)展，通過(guò)境內(nèi)審計(jì)全面梳理總結(jié)了境外項(xiàng)目基本情況并形成了專(zhuān)項(xiàng)匯報(bào)材料，完成國(guó)內(nèi)審計(jì)小結(jié)，收集、整理、取得納入境外審計(jì)項(xiàng)目國(guó)內(nèi)審計(jì)成果與資料，為境外項(xiàng)目國(guó)外審計(jì)做準(zhǔn)備并辦理了資料交接，分析總結(jié)國(guó)內(nèi)部分審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，鎖定境內(nèi)審計(jì)所需關(guān)注的重大事項(xiàng)、重點(diǎn)領(lǐng)域，以及需核實(shí)的具體事項(xiàng)。
三是細(xì)化境外項(xiàng)目國(guó)外審計(jì)工作內(nèi)容，包括但不限于境外項(xiàng)目重大事項(xiàng)管理規(guī)范性；境外項(xiàng)目采購(gòu)、分包管理、質(zhì)量、安全、進(jìn)度、財(cái)務(wù)、結(jié)算等全過(guò)程管理合規(guī)性；境外項(xiàng)目資金、資產(chǎn)管理是否安全；已完工決算單位工程變更設(shè)計(jì)是否合理、計(jì)價(jià)是否規(guī)范，決算是否真實(shí)準(zhǔn)確；同時(shí)對(duì)具體項(xiàng)目重大虧損、重大質(zhì)量安全事故等需進(jìn)一步核實(shí)具體事項(xiàng)。
通過(guò)此境外項(xiàng)目延伸審計(jì)，一是從客觀上滿足了中央企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)資產(chǎn)、項(xiàng)目覆蓋率的要求，二是符合該中央企業(yè)境內(nèi)業(yè)務(wù)、境外業(yè)務(wù)拓展戰(zhàn)略規(guī)劃實(shí)際，三是對(duì)加強(qiáng)企業(yè)境外投資項(xiàng)目審計(jì)與監(jiān)管做出了有益探索與嘗試。
(二)某境外EPC總承包項(xiàng)目專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)調(diào)查分析
根據(jù)某中央企業(yè)委托，因其承攬的境外重大EPC總承包項(xiàng)目出現(xiàn)重大經(jīng)營(yíng)虧損，開(kāi)展專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)調(diào)查，基于此目標(biāo)要求，本中介機(jī)構(gòu)組建了財(cái)務(wù)、工程等不同專(zhuān)業(yè)人員項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)，開(kāi)展為期15天的境外總承包項(xiàng)目的專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)調(diào)查，其中境內(nèi)審計(jì)5天，境外審計(jì)10天，出具了專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)調(diào)查報(bào)告。
本項(xiàng)目在對(duì)項(xiàng)目基本情況全面分析的基礎(chǔ)上，作出了境外項(xiàng)目能夠按照規(guī)定設(shè)立組織機(jī)構(gòu)，明確部門(mén)職責(zé)，在遵循總部制度的同時(shí)，建立執(zhí)行了項(xiàng)目安全管理手冊(cè)、合同審批、物資采購(gòu)、分包結(jié)算、保險(xiǎn)索賠、費(fèi)用報(bào)銷(xiāo)等管理辦法，有效地保證了項(xiàng)目的順利實(shí)施，項(xiàng)目質(zhì)量、進(jìn)度、安全基本受控，財(cái)務(wù)資金管理規(guī)范的審計(jì)結(jié)論。
同時(shí)通過(guò)審計(jì)，揭示了該項(xiàng)目存在項(xiàng)目分包策劃方案執(zhí)行不到位方案，因設(shè)備質(zhì)量問(wèn)題造成機(jī)組無(wú)法按期完成移交，分包結(jié)算管控不到位，物資收、發(fā)、存管理不規(guī)范等問(wèn)題。
更主要的是本項(xiàng)目我們以結(jié)果為導(dǎo)向，對(duì)產(chǎn)生上述問(wèn)題的原因進(jìn)行綜合分析，分析揭示了項(xiàng)目所在國(guó)別政策、國(guó)別承接項(xiàng)目經(jīng)驗(yàn)，設(shè)備質(zhì)量流程管控缺陷，項(xiàng)目全過(guò)程管控不力等原因，提出了針對(duì)性意見(jiàn)與建議，得到了委托方、以及項(xiàng)目單位的認(rèn)可。
另外對(duì)于本項(xiàng)目工期延誤開(kāi)展了專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)調(diào)查，分別揭示了國(guó)別簽證政策變化、不可抗力（汶川地震）、質(zhì)量安全事故、所在國(guó)員工罷工等對(duì)項(xiàng)目的影響；對(duì)于質(zhì)量安全事故所帶來(lái)的經(jīng)營(yíng)損失進(jìn)行專(zhuān)項(xiàng)統(tǒng)計(jì)分析，包括且不限于停工損失、實(shí)體部分產(chǎn)生的成本、提高設(shè)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)新增、工期拖延造成業(yè)主向總包單位罰款，因工期拖延分包商提出價(jià)格調(diào)整，以及其他費(fèi)用增加的系列影響，從定性上、定量上均對(duì)本EPC總承包項(xiàng)目進(jìn)行全面分析與總結(jié)。
（三）某境外并購(gòu)項(xiàng)目專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)分析
某企業(yè)投資并購(gòu)境外企業(yè)，期后因市場(chǎng)環(huán)境影響、違規(guī)經(jīng)營(yíng)等原因產(chǎn)生重大資金風(fēng)險(xiǎn)、企業(yè)銷(xiāo)售不暢，資金鏈斷裂等，同時(shí)企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中違反黨和國(guó)家關(guān)于企業(yè)特別是中央企業(yè)依法依規(guī)經(jīng)營(yíng)的政策，主導(dǎo)并推廣大宗商品融資性貿(mào)易，對(duì)子企業(yè)存貨管理混亂、合同監(jiān)管失控等問(wèn)題放任不理，對(duì)供應(yīng)商資信審查不嚴(yán)、擔(dān)保措施不落實(shí)、銀行授信管控粗放等問(wèn)題疏于管理等，從而造成企業(yè)資不抵債，產(chǎn)生重大資金損失。
通過(guò)專(zhuān)項(xiàng)核查，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在違反規(guī)定程序或超越權(quán)限決定、批準(zhǔn)和組織實(shí)施重大經(jīng)營(yíng)投資事項(xiàng)，對(duì)集團(tuán)重大風(fēng)險(xiǎn)隱患、內(nèi)控缺陷等問(wèn)題未及時(shí)處理，對(duì)國(guó)家監(jiān)管機(jī)構(gòu)就經(jīng)營(yíng)投資有關(guān)重大問(wèn)題提出的整改工作要求執(zhí)行不到位；內(nèi)控及風(fēng)險(xiǎn)管理制度未執(zhí)行或執(zhí)行不力；未按規(guī)定履行合同，違反規(guī)定開(kāi)展融資性貿(mào)易業(yè)務(wù)，未按規(guī)定對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)及時(shí)追索或采取有效保全措施；違反決策和審批程序或超越權(quán)限籌集和使用資金，違反規(guī)定擔(dān)保等。
三、境外項(xiàng)目審計(jì)建議分析
(一)應(yīng)強(qiáng)化境外投資審計(jì)監(jiān)督檢查責(zé)任意識(shí)
國(guó)有企業(yè)境外投資行為，除具有一般企業(yè)投資的共同特點(diǎn)外，同樣兼具國(guó)有資產(chǎn)保值增值重任。受托機(jī)構(gòu)應(yīng)圍繞國(guó)有資產(chǎn)保值增值中心，樹(shù)立責(zé)任意識(shí)，以 “守土有責(zé)、守土負(fù)責(zé)、守土盡責(zé)”的態(tài)度與精神，參與到境外投資的監(jiān)督檢查過(guò)程中，應(yīng)做好境內(nèi)審前調(diào)查與分析，深入分析企業(yè)境外投資規(guī)模、速度與節(jié)奏，周密計(jì)劃，穩(wěn)健實(shí)施，以有助于為境外投資提供有效的審計(jì)、監(jiān)督、檢查咨詢服務(wù)。
(二)應(yīng)立足于內(nèi)部審計(jì)價(jià)值功能提升目標(biāo)
因我們承接的主要為中央企業(yè)內(nèi)部審計(jì)委托境外項(xiàng)目審計(jì)，故應(yīng)立足于內(nèi)部審計(jì)組織價(jià)值提升為目標(biāo)，理解內(nèi)部審計(jì)組織風(fēng)險(xiǎn)防線功能及公司治理基石作用，應(yīng)以公司境外投資戰(zhàn)略、投資效益為導(dǎo)向?qū)⒂墒潞髮徲?jì)向事前評(píng)估、過(guò)程監(jiān)控、事后評(píng)價(jià)以及后續(xù)審計(jì)延伸，從而形成由目標(biāo)管理、跟蹤監(jiān)控、績(jī)效評(píng)價(jià)、結(jié)果應(yīng)用共同組成的綜合性審計(jì)管理系統(tǒng)，關(guān)注境外項(xiàng)目的示范推廣效應(yīng)及可持續(xù)目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)閉環(huán)管理與縱深延伸。
(三)應(yīng)通曉熟知境外投資管控與決策流程
境外審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施，應(yīng)實(shí)現(xiàn)業(yè)財(cái)融合，應(yīng)通曉熟知國(guó)家有權(quán)部門(mén)關(guān)于境外投資管控流程，關(guān)注各有權(quán)部門(mén)審批審核要素，從源頭上把控企業(yè)境外投資決策風(fēng)險(xiǎn)；應(yīng)關(guān)注企業(yè)境外投資管控與決策流程是否從企業(yè)的經(jīng)營(yíng)規(guī)律、經(jīng)營(yíng)能力出發(fā)，對(duì)標(biāo)分析境外企業(yè)治理模式、組織架構(gòu)、決策機(jī)制、業(yè)務(wù)流程等方面國(guó)際化水平，深入了解企業(yè)境外投資發(fā)展戰(zhàn)略與決策體系，強(qiáng)化投資項(xiàng)目的決策論證分析，有效識(shí)別投資對(duì)象國(guó)的各種可能風(fēng)險(xiǎn)，以優(yōu)化深化重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域，制定切實(shí)可行審計(jì)策略、措施與計(jì)劃，以保證審計(jì)落到實(shí)處。
(四)應(yīng)配備培養(yǎng)吸收具有國(guó)際視野多元化審計(jì)隊(duì)伍
鑒于境外投資既要熟悉國(guó)內(nèi)及企業(yè)政策、制度與流程，亦需了解所在國(guó)別政策，故需要既應(yīng)有復(fù)合型、亦應(yīng)有專(zhuān)業(yè)性，不僅應(yīng)具有良好的語(yǔ)言優(yōu)勢(shì)，能夠直接參與境外投資審計(jì)交流，亦需了解商務(wù)流程，甚至具體事項(xiàng)談判；還應(yīng)熟知國(guó)際通行的投資規(guī)范和投資對(duì)象國(guó)包括法律法規(guī)在內(nèi)的市場(chǎng)環(huán)境。對(duì)此，受托機(jī)構(gòu)一方面應(yīng)注重自我培養(yǎng)，構(gòu)建具有國(guó)際化經(jīng)營(yíng)管理審計(jì)能力的人才團(tuán)隊(duì)；另一方面，亦可根據(jù)具體項(xiàng)目在所在國(guó)臨時(shí)聘任專(zhuān)業(yè)人士提供咨詢服務(wù)，實(shí)現(xiàn)人才本土化，從而提升審計(jì)咨詢服務(wù)效率與效果。
(五)應(yīng)創(chuàng)新審計(jì)模式與方法擴(kuò)大工作成果
由于境外項(xiàng)目所在區(qū)域交通、語(yǔ)言、政策等限制，境外項(xiàng)目審計(jì)應(yīng)堅(jiān)持成本效益原則，建議采取“捆綁式”實(shí)施等審計(jì)方式，建立執(zhí)行定期聯(lián)合監(jiān)督檢查機(jī)制，組建審計(jì)、紀(jì)檢、管理、技術(shù)等聯(lián)合開(kāi)展如全過(guò)程跟蹤、竣工結(jié)算、竣工決算、巡視、效能監(jiān)察、經(jīng)濟(jì)責(zé)任、專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)調(diào)查等同步審計(jì)，一審多果；同時(shí)注重歸納總結(jié)同一國(guó)別、同一類(lèi)別、同一行業(yè)共性問(wèn)題橫縱向分析，同類(lèi)借鑒參考，有效提升審計(jì)成果的層次和水平。
